【编者按】，再生资源产业属于循环经济关键构成部分，它还是促使生态环境质量得以提升、达成绿色低碳发展的关键路径，回收隶属于再生资源产业的核心环节，它肩负着把诸多零散的废旧物资展开“汇聚”以及予以初加工的使命，是循环经济的重要达成方式以及发展保障，回收企业的税收问题长时间以来都是对行业发展形成阻碍的困境。在2021年12月30日这天，财政部以及税务总局发布了一份号称，《关于完善资源综合利用增值税政策的公告》的文件，该文件编号为财政部、税务总局公告2021年第40号，以下将其简称为“公告”，这份公告的作用是对资源综合利用这个行业的增值税政策进而作出调整，并且这个调整是需要从2022年3月1日开始执行的。那么这份公告到底会对再生资源回收行业以及回收企业产生什么样的影响呢？针对这一问题，本文会结合与之相关的公告内容以及回收企业目前现有的税收困境来展开详细的分析，以此作为供企业参考的依据。

首先，2021年第40号公告表明，允许从事回收的企业，去选择适用简易计税的方法，按照3%的征收率，来计算缴纳增值税，如此一来，回收业务所涉及的增值税，将会大幅度地降低。

针对公告第一条所规定的内容，若是从事再生资源回收的那些增值税一般纳税人售卖其所收购的再生资源的时候，可以挑选适用按照3%征收率运用简易计税方法来计算缴纳增值税，又或者选择适用一般计税方法计算缴纳增值税。

按《增值税暂行条例》规定，若选择简易计税方法来计算缴纳增值税，那么进项税额不得从销项税额中进行抵扣，其应纳税额等于销售额乘以征收率。以回收企业从上游散户购进货物的情况而言，这其中存在多种情况，首先上游不开具发票，接着上游通过税局代开3%的发票，然后上游开具13%的发票，将这种种情况与回收企业选择简易计税方法计算缴纳增值税的情形进行比较，呈现如下表：

依据上面表格能够知道，在销售价格等同的情形下，采用简易计税方法，回收企业的增值税税负会有所减轻从而放松一些，毛利润将会出现增加的状况。也就是说，在毛利润一样的背景下，回收企业能够将较低的价格用来进行销售，进而取得竞争所拥有的优势。

要是回收企业身为一般纳税人，并且所获取的进项发票不够，那么选择简易计税来计算缴纳增值税会更适宜，这能够在一定程度上对增值税进项不足的状况予以缓解，进而降低增值税税负。若回收企业选用简易计税办法计算缴纳增值税，依据公告第一条第（二）款规定，需满足一定条件，此条件是从事危险废物、报废机动车回收业务以外的其他再生资源回收纳税人，应契合国家商务主管部门出台的再生资源回收管理办法要求，要进行市场主体登记，且需在商务部门完成再生资源回收经营者备案。

二、2021年第40号公告指出，政府不能够给予再生资源回收企业财政方面的返还，以及奖补等行为。

2008年，财政部、国家税务总局发布了《关于再生资源增值税政策的通知》（财税157号），此通知取消了免税政策以及抵扣政策，2010年，返还政策到期之后，回收企业所产生的取得发票难的状况出现了，增值税进项没法进行抵扣了，成本过高这一情况再次给行业发展带来困扰。部分地方政府，为实现促进再生资源行业发展之目的，与本地符合条件企业订立协议，或开展招商引资，且与招商引资企业订立协议，针对此类企业销售再生资源，于其开具增值税专用发票、缴纳增值税之后，政府借助财政返还或奖补之形式，对回收企业予以鼓励，以此减轻废旧物资回收企业的增值税税负压力。

由公告第一条第（三）款之规定可知，各级财政、主管部门及其工作人员，若有对从事再生资源回收业务的纳税人违法违规给予财政返还、奖补之行为，将依法追究相应责任。如此一来，地方政府借助财政返还、奖补手段降低回收企业增值税税负的方案，即将成为历史。

公告自2022年3月1日起开始执行，针对现有的地方财政返还以及奖补政策，在公告发布之后并且执行之前的这段时间，地方政府极有可能会停止财政返还、奖补政策的执行。若是公告出台以前已经开展的业务，要是还未取得财政返还或者奖补，建议相关企业尽量在公告执行之前取得财政返还、奖补，以避免后续无法取得的风险。对于公告出台之后执行之前开展的业务，同样会面临无法取得财政返还、奖补的风险，需要在开展业务之际充分考虑无法享受财政返还、奖补政策给业务带来的影响。公告执行后开展的新业务废钢回收公司纳税，也将难以再适用财政返还、奖补政策。

三、要是选择简易计税，那就没办法解决回收业务采购凭证的问题，而且企业成本扣除这个事情依旧没有得到解决。

再生资源回收行业，进入门槛是低的，以自然人、个体工商户当作回收主体，在全部回收行业里所占的比重是较大的，然而其规模一般是比较小的，并且是比较分散的。可是下游用废企业，往往规模较大，而且是相对集中的。为了避免因无法取得进项发票而带来的税负成本，以及由此引发的税收风险、经营风险，下游用废企业通常是不愿意直接跟散户签订购销合同的，而是会选择由规模相对大些的回收企业作为自己的供应商，去跟回收企业签订购销合同。然而乃是由于废旧物资，特别是废旧钢铁这类金属之中的物流运输层面以及仓储成本相对较高，这就致使在实践过程里通常是由散户即刻把回收物直接运送到用废企业中去。照这样来理解，如果是这样的话呢，在法律关系方面就会形成“回收散户——回收企业——用废企业”这般典型而且常见的交易模式。除去上述所提及的交易模式之外，回收企业会从产废企业那里进行购买，在这种如此这般的交易里边，回收企业能够从产废企业获取到增值税专用发票，从而用作增值税进项抵扣以及企业所得税税前扣除，不过如此这般的业务数量比较来说比较少。

由于散户供应商没办法自己开具增值税发票，得经由税务机关代开 ，在业务实践里废钢回收公司纳税，废旧物资回收涉及货物数量特别大，金额也特别大，绝大多数散户供应商售卖货物时选择即时结算，货款交清 ，不想投入更多精力于税务机关代开发票，而且部分地方税务机关出于行政执法风险的考量，不愿意给散户供应商代开发票。基于此状，回收企业于税务处理范畴内陷入两难之境，其一，无法获取增值税专用发票用以抵扣进项税额；其二，还不能取得增值税普通发票当作企业所得税税前扣除凭证。为维持其经营活动，回收企业不得不自行制作收购凭证来实施企业所得税税前扣除，然而，鉴于政策缺乏稳定性，并且不同地区有着各异的做法，这致使回收企业始终存有涉税风险。

把收购凭证用作税前扣除凭证，在2005年5月27日的时候，国家税务总局发布了《关于加强废旧物资增值税管理有关问题的通知》，也就是国税函〔2005〕544号，该通知现已失效，该通知规定，回收经营单位必须严格依据有关规定来使用废旧物资收购凭证，并且还明确指出了自行开具收购凭证的具体相关要求。再结合2000年国税总局所印发的《企业所得税税前扣除办法》第三条提到的“纳税人申报的扣除要真实、并且合法。”。真实是指，能提供证明，有关支出确属已经实际发生，的适当凭据；合法是指，符合国家税收规定，其他法规规定与税收法规规定不一致的，以税收法规规定为准，的规定，在当时，收购凭证可以作为企业所得税税前扣除凭证。

对《再生资源增值税政策的通知》（2008年12月9日经财政部、国家税务总局做出且文号为财税157号）予以遵照运用。该通知清楚指明这般情形：单位和个人所进行销售方面的再生资源活动，按照《中华人民共和国增值税暂行条例》（其所简称的方面明确认定是增值税条例所述）、跟《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》以及财政部合国家税务总局给出的相关规定，去缴纳增值税。按照相关规定，增值税一般纳税人要是购进再生资源，那得凭借所取得的，符合增值税条例及其细则规定的扣税凭证，来抵扣进项税额，原本印着“废旧物资”字样的专用发票停止使用了，不能再当作增值税扣税凭证去抵扣进项税额。自从这以后，部分地区的废旧物资回收业务不再使用专用发票以及收购发票，回收企业要是从散户那里收购废旧物资，就得取得税务机关代开的发票，用以进行税务处理。一些地区，取消了专用发票，然而，却保留了收购发票的使用，回收企业被允许自行去领购，还允许其开具废旧物资收购发票，以此单据作为企业所得税税前扣除凭证，收购发票的增值税税率是零。但是，回收企业要是从散户手上收购货物，这并不属于免征、减征以及零税率的适用情形，这里个人销售自己用过的废旧物品除外，所以不能开具零税率的发票，而且它也不属于收购农产品的范畴，不适用带有收购字样的凭证，因此对于回收企业来讲，其自行去开具废旧物资收购发票，就存在没办法进行企业所得税税前扣除的风险了。

在2018年6月6日，国家税务总局发布了有关《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告，也就是国家税务总局公告2018年第28号，此公告对税前扣除凭证的相关概念、管理原则、种类、基本情形税务处理、特殊情形税务处理等内容进行了明确，其中规定使用内部凭证作为税前扣除凭证符合其要求。根据该公告第九条规定，回收企业从产废企业收购，这里产废企业通常已办理税务登记，其支出要以发票，其中包括按照规定由税务机关代开的发票，作为税前扣除凭证。回收企业从个人散户回收，倘若个人散户销售数额未超过增值税相关政策所规定的起征点，那么回收企业的支出要以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证当作税前扣除凭证，该收款凭证需载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。要是个人散户销售数额超过增值税相关政策规定的起征点，回收企业的相关支出依旧应以发票（涵盖按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证。尽管第九条第三款当中明确规定，倘若税务总局对于应税项目开具发票存在另外的规定情况之时，那么将以规定的发票或者票据当作税前扣除凭证，然而截止到当前这个时候啊，税务机关针对此项并没有开展另行规定的操作。

我们持有这样的看法，按企业所得税法里有关税前扣除的相关规定，能够瞧出，发票仅仅是企业所得税前扣除的一类“合法、有效凭证”，并非唯一的“合法、有效凭证”。发票是企业所得税前扣除凭证里重要的一种，然而并非没有发票就绝对不准进行扣除，也不是有了发票就必定准予扣除。扣除凭证所反映的是企业发生的各项支出，理应确属已经实际发生。要求支出是真实发生的，用以证明支出发生的凭据是真实有效的。符合规定的发票，只是税前扣除的一类凭证，这类凭证是合法的，也是有效的，然而它并非唯一的合法、有效凭证，合法的凭证不具有唯一性，有效的凭证也不具有唯发票性。

但是呢，在实际操作当中，回收企业选择用自制内部凭证作为税前扣除凭证的这种做法，并非能够获得全部税务机关的认同，有些税务会凭借此对回收企业搞出涉税处理、处罚。就像某A回收公司在进行废钢采购业务时，把自制凭证还有配套的采购合同、付款凭据、磅单等业务材料用来入账扣除采购成本，结果被主管税务机关下达了《税务事项通知书》，要求企业补开、换开发新的发票。某B回收公司，收到了主管税务机关下发的《税务事项通知书》，此通知书认定，B公司在2019年所发生的废钢收购业务，未取得合法的税前凭证，所以不得在企业所得税申报时进行税前扣除，并且责令B公司限期补缴企业所得税6.5亿元，还要按日加收万分之五的滞纳金。

这里是本次公告，它规定了一件事，回收企业能够选择简易计税，或者一般纳税方法，然而呢，它并没有去明确一个问题，是关于回收企业所得税税前扣除凭证的问题，这样一来，就导致了一个结果，回收企业依旧没办法彻底消除所得税扣除凭证所带来的涉税风险。

四、回收企业自制收购凭证的三大税法风险

1、企业所得税调增的风险

鉴于回收企业所进行的废旧物资回收以及销售举措，这项行为范畴归属于增值税应税项目，所以回收企业理应获取发票。然而在实际情况当中，回收企业一般很难取得发票，如此一来使得回收企业不得不自行制作内部凭证以此作为税前扣除凭证，可是却没办法获得全部税务机关的认同。

按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十二条以及第十三条所做出的相关规定，回收企业要是获取到不符合国家法律、规章以及规则等一系列相关规定的其他外部凭证，不能将其用作税前扣除凭证；倘若回收企业没能取得发票和其它外部凭证，一旦支出是真实的还已经实际发生了，就得在当年度汇算清缴期结束之前，依规要求供应商补开或者换开发票以及其他外部凭证；补开或者换开之后的发票和其他外部凭证符合规定要求的情形下，方可将其作为税前扣除凭证。但是，一般的情形之下，从事回收工作的企业，不具备再从那些零散经营的个体处，获取发票此种凭证，或者额外的其他类型外部凭证的可能性。

一旦，回收企业自制的内部凭证，被税务机关认定不符合规定，不被允许在税前进行扣除，那么，税务机关有可能要求回收企业，调增企业所得税。

2、未代扣代缴个人所得税的风险

散户售卖废旧物资，按照《个人所得税法》第二条所规定的情形，属于其个人财产转让所得或者经营所得范畴，理应缴纳个人所得税。依据《个人所得税法》第九条的规定，个人所得税是以所得人为纳税人，把支付所得的单位或者个人当作扣缴义务人。回收企业从上游散户供货方那里收购货物，回收企业给散户支付收购款，这种情况下应当履行代扣代缴义务。然而在实践当中，回收企业一般很少去履行代扣代缴义务。对于散户而言，这属于偷税行为。倘若回收企业，没有履行代扣代缴义务，按照《税收征收管理法》第六十九条规定，税务机关具备对扣缴义务人，处以应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下罚款的权力。

3、认定为偷税的法律风险

符合《税收征收管理法》第六十三条规定情形的，即纳税人通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证的方式，或者于帐簿上多列支出、不列、少列收入，又或者经税务机关通知申报却拒不申报、进行虚假纳税申报从而不缴、少缴应纳税款的行为，被认定为偷税。若纳税人存在偷税行为，那么会由税务机关追缴其不缴、少缴的税款以及滞纳金 ，并且要并处不缴、少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款 ；要是构成犯罪，就会依法追究刑事责任。

回收企业没办法取得发票当作税前扣除凭证，就以内部凭证当作税前扣除凭证去申报纳税，要是没被税务机关认可，税务机关或许会觉得回收企业属于在帐簿上多列支出，进而认定回收企业涉嫌偷税，并且对其作出税务处理以及处罚。

综上所述，此次公告的确缓解了回收企业增值税方面税负压力，可要明确的是，它并未在根本上化解回收企业的税收困境。特别是企业所得税税前扣除凭证这一问题，不得不格外留意。 再加上回收行业存在扣除凭证使用混乱，并且认定情况也不一致，这种状况进一步导致回收企业面临所得税调整以及涉嫌偷税的风险。 就国家政策层面而言，需要国家进一步对相关税收政策予以调整和完善。 而针对回收企业来说在税收执法司法实践不一样的情况之下，要求回收企业强化管理并做好应对。针对此情况，华税律师给出建议，要求回收企业从如下这些方面着手进行预防，以此来降低税务方面存在的风险：

第一，回收企业应对当下的业务模式实行税务风险评估与管理，针对税务处理展开评估与管理，就地方税收政策开展税务风险评估与管理，及时察觉并调整不规范的操作，及时发现和调整不合规的操作，完善业务材料，以此防范潜在的涉税风险。

其次，回收单位于实施经营事项之际，理应尽量取得由税务部门代开出来的发票，特别是增值税专业发票。代为开具发票乃是税务部门的责任所在，对于契合税法规定而且提供有关证明材料的代开申请，税务部门理应办妥。

第三，在那些发布了收购凭证管理规定，且允许回收企业自行去开立废旧物资收购凭证的地区，回收企业要依照规定去领购、使用收购凭证。与此同时，回收企业需要密切关注中央以及地方税收政策的变化状况，以此避免政策不稳定所带来的涉税风险。

第四，就私自印制、填开收购凭证的企业来讲，其在税务方面遭遇的风险挺高。于此，业务开展进程里，回收企业，要有这样的举措，完善交易模式，还要优化交易链条，完备交易材料等方面，强化内部风险防控工作，举例来说，需如实、准确、逐笔记录废旧物资购、销、存状况，销业务开展时，购在记账凭证上，要附上过磅单、验收单、付款凭证等能证明交易真实情形的材料，从实质角度，力求完善企业所得税税前的扣除行为，借此降低纳税调整出现风险的可能性。

最后，如果回收企业经历了真实存在的业务了，然而其税前扣除凭证却被税务机构给否定掉了，并且还被要求去调增企业所得税，在这种情况下，回收企业在这个时候就需要及时地去委托专业从事税务方面的律师来进行状况应对了。