编者按：长期以来，“源头发票”的缺失，一直阻碍着回收行业的发展。为缓解这一问题，实践中应运而生的经营模式大多存在不同程度的税收风险，近年来，税务、审计等部门对这一问题的清理，违规退税行为也给回收行业的税收合规带来更多不确定性。近日，备受关注的“倒开票”政策实施，自4月29日起，江苏常州、广东佛山等多地实施“倒开票”政策，回收企业纷纷开具倒开票。在新的税收征管形势下，如何正确理解和运用“倒开票”政策，如何将“倒开票”政策与现行简易计税规定相结合，如何实现税收合规、税收与经济效益的平衡，成为广大回收行业企业关注的焦点。 本文结合回收产业链特点，分析现有商业模式的税务风险，并结合“倒发票”政策，阐释新形势下废品利用企业的税务风险，并提出调整商业模式时应考虑的重点，供读者参考。

1.再生资源回收“源头发票”难，行业虚开发票、偷税漏税风险高

回收行业的基本形态是对工业生产或日常生活中产生的废旧物资进行回收加工，生产出可再利用的产品，形成“废旧物资资源端—废旧物资回收端—废旧物资加工利用端”的产业链废钢加工行业准入条件，资源端的分散性使得前端回收环节的主体具有数量多、分布散、规模小的特点。实践中，再生资源回收的前端通常为自然人、收购站等小规模散户，这类主体承担着额外的税费，经常会销售无发票商品，导致回收业务的发票链条源头断裂，用废企业向散户采购商品，面临无法抵扣进项税、难以取得企业所得税抵扣凭证的问题。

考虑到回收行业的源头发票困境，为鼓励和支持回收行业发展，财政部、国家税务总局相继出台政策，对从事回收业务的企业给予先征后退、免税等优惠政策，回收企业的准入门槛相对较低。实践中出现了“零售商-回收企业-用废企业”的商业模式。用废企业向回收企业购货，取得相应发票，实现进项税抵扣和企业所得税税前抵扣。《关于再生资源增值税政策有关问题的通知》（财税[2008]157号）取消回收企业免税政策后，源头发票问题再度凸显。“零售商-回收企业-用废企业”商业模式下的回收企业，大多依赖地方财政收入。 退税政策减轻了用废企业开具发票的税务负担。但由于回收企业不参与货物运输、仓储，以财政退税的方式向用废企业开具发票，容易引发虚开发票的嫌疑，调查机关可能以没有真凭实据的发票为由，以发票为假货交易为由，否定回收企业存在的合法性，进而否定整个购销交易链条的合法性。此外，今年以来，审计、税务、发改委等部门已在会议或文件中明确表示，将严查违规退税问题，江西、山西、浙江等地也相继启动整治行动，清理不当干预市场和税收的行为。回收企业依赖财政退税的经营模式面临严峻挑战，虚开发票风险很容易传导至用废企业。

2.回收企业简化税费计算及“反向开票”，回收行业新政回应现实困境

长期以来，因发票来源不足而导致代开票、虚开票现象普遍，回收行业虚开票案件频发，业务链条上各主体均不同程度面临行政和刑事责任风险。财政部、国家税务总局于2021年底发布《关于完善资源综合利用增值税政策的公告》（财政部、国家税务总局公告2021年第40号，以下简称“40号公告”），允许从事再生资源回收的企业为一般纳税人，选择适用简易计税方法，按3%的税率计算缴纳增值税。40号文有效应对了回收企业增值税负担过重的问题，但并未解决企业所得税税前扣除凭证问题，此外，部分地方明确规定回收企业不得自行记账凭证。 因此废钢加工行业准入条件，40号文在实践中的运用具有一定的局限性。

近日发布的《关于资源回收企业向自然人报废产品销售者反开发票有关问题的通知》（国家税务总局公告2024年第5号，以下简称“5号通知”）明确，自2024年4月29日起，自然人报废产品销售者（以下简称“销售者”）向资源回收企业销售报废产品时，符合条件的资源回收企业可以向销售者开具发票，即“反开发票”。反开发票具有增值税进项税抵扣和企业所得税税前抵扣功能，可作为资源综合利用退税政策凭证，畅通了增值税抵扣链条，应对了企业所得税税前抵扣凭证问题。

在40号公告和5号公告下，回收行业企业如何调整经营模式，实现税收遵从与经济效益的平衡，值得深入探讨。下文将结合回收行业的产业特点，分析废品利用企业经营模式的调整需求，并重点关注四个重点，为回收行业理解和运用税收政策提供参考和指导。

三、“反发票”新政下企业调整经营模式需注意的四个重点

5号公告明确，回收企业或具备回收资质的废品使用企业必须从废旧产品自然人销售者处收购废旧材料，方可适用“倒开票”政策。废旧产品自然人销售者包括两类：一类是销售自己使用过的废旧产品的自然人；一类是销售购入的废旧产品的自然人，其“倒开票”累计销售额不超过500万元人民币（不含增值税，下同），连续不超过12个月（自然月，下同）的自然人。回收企业直接从个体户或废品生产企业收购废旧材料时，个体户或废品生产企业应自行开具发票，不能适用“倒开票”政策。下面就“倒开票”政策对商业模式的影响进行阐述，讨论以从具备资质的废旧产品自然人销售者处收购废旧材料的情况为主。

焦点一：回收企业选择简易纳税还是一般纳税？

在“销售商—回收企业—废品利用企业”的业务模式下，废品利用企业从一般纳税人回收企业处获得发票有两种可能：一是回收企业适用一般计税方法，向废品利用企业开具发票。一是回收企业按照40号公告的规定，适用简易计税方法，向废品利用企业开具3%的增值税专用发票。

回收企业采用一般计税方式的业务，回收企业向销售商购入废旧物资，自行开具税率为1%或3%的增值税专用发票，废旧利用企业购入废旧物资获得13%的增值税。增值税专用发票可实现增值税进项税额抵扣和企业所得税税前抵扣，并可作为即期退税凭证。但此模式下，回收企业的增值税负担较高。

回收企业适用简易计税方式的业务，回收企业销售废旧物资时，应按3%的税率缴纳增值税，并可按照“反开票”政策开具普通增值税发票作为企业所得税税前扣除凭证，解决了40号公告适用时企业所得税税前扣除凭证的问题。但在简易计税模式下，废旧利用企业只能从回收企业取得3%的增值税专用发票，导致增值税负担过重，特别是不具备退税条件的废旧利用企业，目前退税政策适用范围比较有限。 除使用《综合利用产品和服务增值税优惠条件目录（2022年版）》生产符合资源利用条例要求的资源综合利用产品外，部分退税项目还对利用废钢企业资质、产品销售对象等有要求，以废钢为例，废钢加工企业首先要符合天元二手物资《废钢加工行业准入条件》相关规定，截至《废钢加工行业准入条件》（第十一批）企业名单，符合工信部准入条件的废钢加工企业仅有824家，据不完全统计，符合条件的824家废钢加工企业中，目前可享受退税政策的仅有282家，占比34.22%。

因此对于回收企业适用简易计税的业务，废品用废企业一般税负较高，实践中为解决这一问题，部分废品用废企业在原回收企业后端另设一家适用一般计税的回收企业，形成“销售方—回收企业（简易计税）—回收企业（一般计税）—废品用废企业”的模式，从适用一般计税的回收企业取得13%的增值税专用发票，将增值税负担转移到回收企业身上，我们再回到前文提到的一般计税模式下回收企业税负过重的问题，当前实践中，此类回收企业通常会享受财政退税以减轻税负，但这种依赖财政退税的业务类型，如前文所述，该模式存在较大的税务风险。

焦点二：“卖方—废品处理企业”还是“个体工商户—废品处理企业”？

根据5号公告，具备回收经营资质的废旧利用企业（即5号公告定义的“回收企业”）可直接从销售商处收购报废产品，开具增值税进项税抵扣和企业所得税抵扣的冲销发票，并可作为适用退税政策的依据，将原有的“零售商—回收企业—废旧利用企业”的交易链条缩短为“销售商—废旧利用企业”，避免了以往企业对“回收企业”是否真正参与经营的怀疑，避免了回收企业虚开发票风险的传导。但对于不能享受即征即退政策的废旧利用企业而言，也面临税负过重的问题。

和以往的“个体—废料利用企业”模式相比，废料利用企业的税负变化不大，均取得1%或3%的增值税专用发票；且从开票限额来看，销售者12个月内“反开发票”的累计销售额不得超过500万元。个体工商户开票限额因地区而异，有的地区全年开票限额为500万元，小规模纳税人和个体工商户都面临开票额度不足的问题；从废旧物资销售者的税负来看，销售者和个体工商户均可申请小规模纳税人的增值税优惠政策，但在所得税方面可能会有差异：1）从纳税程序来看，“反开发票”下，销售者需预缴0.5%的所得税，并在次年结清经营收入； 个体经营户需按月度或季度预缴所得税，次年结清经营收入。2）个人所得税负担方面，目前对年应纳税所得额不超过200万元的个体经营户实行减半征收个人所得税，部分地区给予个体经营户评估计税的政策，因此个体经营户销售废旧物资所需承担的个人所得税可能低于自然人销售者。

焦点三：“卖方-用废企业”还是“卖方-回收企业-用废企业”？

以往实践中，用废企业把回收企业设在前端主要出于两个原因：一是零售货源质量和数量波动较大，有资质的回收企业上门收货，保证能及时获得生产所需的原材料；二是在此模式下，用废企业可从回收企业处获得13%的增值税专用发票，可作为企业所得税税前抵扣凭证和申请即征即退税所需的凭证。在“反发票”政策明确反发票可作为增值税进项税抵扣、企业所得税税前抵扣和即征即退税凭证后，用废企业的业务链条上是否需要增加回收企业这一主体？

笔者认为，选择“销售方-废品使用者”模式还是“销售方-回收方-废品使用者”模式，需要综合考虑三个方面：第一，废品使用者能否享受退税政策；第二，废品使用者能否享受退税政策。在“销售方-废品使用者”模式下，退税可以有效缓解反向发票增值税抵扣额度低的问题。其次，需要考虑回收企业是否享受财政退税政策，同时也要注意财政退税政策的合法性、有效性和稳定性；第三，需要考虑构建从回收到生产的全业务链架构的总体经济成本和税负。

焦点四：“倒开发票”的回收企业应代缴税费，如不代缴，将承担补缴税费的责任。

5号公告第十一条规定，资源回收企业“反发票”销售方时，应按规定代为办理增值税、附加税费、个人所得税申报，并在次月申报期内向主管税务机关报送《代为税费报告表》和《代为税费明细报告表》，并按规定缴纳代为税费。目前，部分回收企业已致函供应商，明确由回收企业代为办理增值税、附加税费、个人所得税的申报缴纳，按结算价的1.6%代扣代缴。

回收企业应重视此项代付义务。根据5号公告的规定，回收企业若未按规定缴纳代付税费，将面临被暂停“反开发票”资格并被要求补缴税费、滞纳金的风险。如果卖家已收到货款但未扣缴相应的增值税、个人所得税等税费，那么在卖家实际承担了税费的情况下，卖家还必须按时补缴未缴的代付税费，并收取滞纳金。这将造成沉重的经济负担。另一方面，5号公告尚未规定“反开发票”资格暂停的期限以及是否恢复、如何恢复，一旦回收企业的“反开发票”资格被暂停，基于此而建立起来的商业模式将难以为继，影响企业持续经营。

四、总结

从以上分析中我们可以看出，由于废旧物资销售来源多为自然人和个体工商户，无论是在之前的模式下，还是在“倒开票”的新政策下，回收企业从这些主体处购买废旧物资只能获得1%或3%的增值税专用发票，增值税进项税抵扣不足的问题要么转嫁给回收企业，要么转嫁给用废企业。但不可否认的是，“倒开票”政策打通了再生资源回收业务的发票链条，使得从废旧物资销售方到回收企业、用废企业，各个环节都有合法合规的发票，解决了企业所得税税前抵扣凭证的问题。用废企业可以根据供应链中的定价权、处理税费成本、企业自身是否能适用退税政策等多种因素考虑是否调整业务模式，从而提高业务合规性，防范涉税风险。